Главная » 2013 » Март » 1 » Выход участника из общества с ограниченной ответственностью
20:32
Выход участника из общества с ограниченной ответственностью
При выходе участника из общества с ограниченной ответственностью (ООО) у бухгалтера возникает много вопросов. В частности, как, и на какую дату рассчитать подлежащую выплате долю, какие налоговые последствия будет иметь операция. Именно эти вопросы и рассмотрим в данной статье.
Общие положения
Правовые основы выхода участников из ООО закреплены нормами статей 148 Гражданского кодекса Украины (ГК), 88 Хозяйственного кодекса Украины (ХК) и 54 Закона Украины от 19.09.1991 № 1576-XII «О хозяйственных обществах» (Закон № 1576). Кроме того, уставом могут быть предусмотрены определенные особенности (условия, ограничения) выхода участника.
Выход участника из ООО может быть обусловлен:
• собственным желанием участника; • решением других участников об исключении из общества; • смертью участника.
По собственному желанию участник может выйти из общества, сообщив ему об этом не позднее, чем за 3 месяца до выхода, если иной срок не установлен уставом (нормы статьи 148 ГК). Сообщение о выходе из общества оформляется в виде решения участника - юридического лица или нотариально удостоверенного заявления участника - физического лица.
Принудительный выход может иметь место в случае, если участник систематически не выполняет или ненадлежащим образом выполняет свои обязанности, или же своими действиями мешает достижению целей общества. В таком случае остальные участники могут принять решение об исключении участника из общества на основании норм статьи 64 Закона № 1576. Решение считается принятым, если за него проголосовали участники, владеющие в совокупности более чем 50% общего количества голосов участников общества. При этом участник (его представитель), который исключается, не участвует в голосовании.
В случае смерти участника его доля переходит к одному или нескольким наследникам. Но если другие участники откажутся принять наследников в общество, им выплачивается их доля в том же порядке, что и при выходе участника из общества.
Наиболее распостраненным случаем является выход участника по собственному желанию. Поэтому рассмотрим такую ситуацию.
Документальное оформление
При выходе участника решение собрания участников ООО оформляется протоколом. В нем указываются условия выхода участника, сроки и порядок расчетов с ним, распределение долей в уставном фонде общества, порядок внесения изменений в учредительные документы.
Далее необходимо внести изменения в учредительные документы. Изменяются сведения о составе участников, размерах их долей и общем размере уставного капитала. Эти изменения подлежат государственной регистрации в трехдневный срок после принятия соответствующего решения собранием участников (нормы статьи 7 Закона № 1576).
При уменьшении уставного капитала для вынесения решения собрания участников необходимо согласие кредиторов (ст. 16 Закона № 1576). Для этого ООО должно опубликовать соответствующее сообщение в прессе и направить каждому известному кредитору письмо-уведомление о решении уменьшить размер уставного капитала.
Однако во избежание уменьшения уставного капитала ООО целесообразно, чтобы одновременно с выходом одного участника новый участник внес денежные средства или имущество, соответствующие размеру доли выбывшего участника. То есть, если одновременно с принятием решения о выходе участника из ООО (уставный капитал уменьшается) участники принимают решение об увеличении уставного капитала до существующего ранее размера путем внесения дополнительных взносов (уставный капитал увеличивается), то в результате выход участника не повлияет на общий размер уставного капитала. Иначе говоря, государственной регистрации в этом случае будут подлежать только изменения в части состава участников и размеров их долей, а не в части изменения размера уставного капитала.
Процедура государственной регистрации изменений в учредительных документах установлена нормами статьи 29 Закона Украины от 15.05.2003 № 755 – IV «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц - предпринимателей».
Решение об изменении размера уставного капитала вступает в силу со дня внесения этих изменений в государственный реестр (нормы пункта 3 статьи 87 ХК). Это означает, что до государственной регистрации изменений размер уставного капитала общества остается прежним, то есть доля участника в уставном капитале сохраняется. Следовательно, только после государственной регистрации изменений можно говорить, что решение собрания участников вступило в силу.
Расчеты с участником
Законодательно неурегулированным является вопрос, какую дату считать днем выхода участника из ООО:
• дату подачи участником заявления (решения) о выходе; • дату принятия общим собранием участников решения о выходе участника; • дату регистрации изменений в учредительные документы ООО, связанных с выходом участника
При этом в связи с законодательной неурегулированностью у судов сложилась неодинаковая практика по этому вопросу. Так, Верховный суд Украины в письме от 01.08.2007 разъяснил, что моментом выхода участника является дата подачи им заявления о выходе соответствующему должностному лицу общества или вручения заявления этим лицам органами связи. Такое же мнение закреплено нормами пункта 28 Постановления Пленума Верховного Суда Украины от 24.10.2008 № 13 «О практике рассмотрения судами корпоративных споров».
Вместе с тем, согласно нормам пункта 3.5 Рекомендаций Президиума Высшего хозяйственного суда Украины от 28.12.2007 №04-5/14 «О практике применения законодательства при рассмотрении дел, возникающих из корпоративных отношений» (Рекомендации № 04-5/14), участник считается вышедшим из ООО с момента принятия общим собранием решения об исключении участника из ООО на основании его заявления о выходе, а при отсутствии такого решения — с даты окончания срока, установленного законом или уставом общества для уведомления о выходе из общества.
Поэтому в соответствии с нормами части 1 статьи 88 ГК целесообразно включать в устав ООО положения, регламентирующие порядок осуществления взносов в уставный капитал ООО и порядок выхода из общества.
Обращаем внимание, что выбывшему участнику выплачивается надлежащая ему стоимость части имущества, пропорциональная его доле в уставном капитале общества. По требованию участника и с согласия общества вклад может быть возвращен полностью или частично в натуральной форме. Если вклад в уставный фонд был осуществлен путем передачи права пользования имуществом, соответствующее имущество возвращается участнику без выплаты вознаграждения.
Кроме того, выбывшему участнику выплачивается причитающаяся ему доля прибыли, полученной обществом в данном году к моменту его выхода. Выплата осуществляется после утверждения отчета за год, в котором он вышел из общества, и в срок до 12 месяцев со дня выхода.
Нормы подпункта 3.7 Рекомендаций 04-5/14 предусматривают, что стоимость доли имущества общества, подлежащей уплате участнику, должна определяться из расчета стоимости всего имущества, принадлежащего обществу, с учетом имущественных обязательств общества. Также варианты определения стоимости доли участника в случае его выхода из общества, рассматриваются и в письме Минюста от 28.07.2004 № Х-11-19.
Поэтому на практике для расчета берется стоимость чистых активов, которая определяется как разница между активами и обязательствами предприятия. В финансовой отчетности этот показатель соответствует строке 380 (всего по разделу I «Собственный капитал») формы №1 «Баланс». Минфин подтверждает это мнение в письме от 16.06.2007 № 31-34000-10-16/12455.
Также нормы подпункта 3.5 Рекомендаций № 04-5/14 предусматривают, что расчет стоимости чистых активов должен исчисляться на дату волеизъявления участника выйти из общества, т. е. на дату подачи участником заявления о выходе из общества.
Вместе с тем, в случае выхода участника из ООО, которое приводит к уменьшению размера уставного фонда, решение об изменении размера уставного капитала вступает в силу со дня внесения этих изменений в госреестр (нормы пункта 3 статьи 87 ХК). Следовательно, отражать в учете выход участника нужно на дату госрегистрации изменений в уставе.
Следовательно, размер выплат участнику может превышать размер его доли в уставном фонде, быть меньше нее или вообще не выплачиваться, поскольку долговые обязательства ООО превысили его активы.
Еще одной проблемой является расчет доли участника в случае неполного внесения им взноса в уставный фонд. На практике часто складывается ситуация, когда участник вносит лишь часть взноса. На законодательном уровне этот вопрос не урегулирован. Наиболее приемлемой является точка зрения, что доля, подлежащая выплате в случае выхода, подлежит пропорциональному уменьшению. Поэтому целесообразно предусматривать в уставе ООО ограничения относительно уменьшения размера выплат пропорционально фактически оплаченному взносу или лишение права на выплату доли в случае невнесения взноса.
На практике зачастую главным вопросом в спорах о выплате выбывшему участнику, является вид стоимости имущества ООО, который применяется при его оценке, - рыночная или балансовая, так как их величины могут отличаться в несколько раз. Ни нормы Закона № 1576, ни ГК прямо на этот вопрос ответа не дают. Так, согласно нормам статьи 148 ГК порядок и способ определения стоимости части имущества до выплаты устанавливаются уставом и законом, а споры об определении размера части решаются судом.
Учитывая, что обязательность проведения действительной (рыночной) стоимости основных средств, нематериальных активов, долгосрочных или текущих биологических активов нормами законодательства не предусмотрена, участник вправе требовать ее осуществление для расчета стоимости части имущества, которая ему причитается.
Налог на прибыль
При выходе участника из состава участников ООО налоговые последствия зависят от того, каким имуществом выплачивается выбывшему участнику его доля. Если выплачиваются денежные средства, то оснований для отражения в составе доходов у ООО нет, поскольку такая операция не является продажей (поставкой).
На основании норм подпунктов 136.1.3 и 136.1.13 НК к доходам, которые не учитываются для определения объекта налогообложения, относятся, в частности:
• денежные средства или имущество, которые возвращаются собственнику корпоративных прав, эмитированных юридическим лицом, после полной и окончательной ликвидации такого юридического лица - эмитента, или в случае уменьшения размера его уставного капитала, но не выше стоимости приобретения акций, частей, паев.
• средства или имущество, внесенные в уставный капитал, невозвращенные участнику ООО в связи с недостаточностью или отсутствием активов вследствие погашения обязательств при прекращении деятельности такого плательщика путем ликвидации юридического лица.
Если участнику компенсация его доли будет предоставлена в виде имущества (основными средствами, запасами, нематериальными активами), при этом размер уставного капитала не будет уменьшен, то в этом случае в целях налогообложения операция расчета с участником рассматривается как операция поставки и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке. В таком случае налогообложение операции по передаче имущества в виде ТМЦ осуществляется по правилам подпунктов 135.4.1 и 138.1.1 НК. При передаче в качестве компенсации объектов основных средств необходимо руководствоваться нормами пункта 146.13 НК.
Кроме того, учитывая, что расчеты осуществляется не в денежной форме, что соответствует понятию «бартерная операция» в понимании норм подпункта 14.1.10 НК, то в таком случае доход определяется исходя из договорной цены, но не ниже обычной (нормы пункта 153.10 НК). Также это правило распространяется на операции по возврату основных средств участникам – не плательщикам налога на прибыль и плательщикам единого налога (данное мнение высказала ГНСУ в Единой базе налоговых знаний (подкатегория 110.06.07)).
Налог на добавленную стоимость
При погашении корпоративных прав объект обложения НДС не возникает, если эти права приобретаются за денежные средства, поскольку операции по выпуску (эмиссии), размещению, погашению, выкупу корпоративных прав не является объектом налогообложения в соответствии с нормами пункта 196.1 НК. То есть в случае выплаты участнику в денежной форме такая операция не облагается НДС.
А вот выплата участнику доли имуществом считается поставкой и облагается НДС в общем порядке на основании норм подпункта 14.1.191 и пункта 185.1 НК.
Такое мнение подтверждено мнением ГНСУ от 27.01.2012 № 2688/7/15-3417-267.
Налог на доходы физических лиц
В соответствии с нормами подпункта 170.2.2 НК операции по возврату участнику денежных средств или имущества (имущественных прав), предварительно внесенных им в уставный капитал ООО, в случае его выхода из числа участников ООО, приравниваются к продаже инвестиционного актива.
При этом налогообложению у физического лица подлежит исключительно инвестиционный доход, который рассчитывается как положительная разница между суммой денежных средств, которую участник получает при выходе, и стоимостью имущественного взноса участника согласно с уставными документами предприятия.
При этом нормами подпункта 170.2.8 НК установлен размер инвестиционной прибыли, не облагаемой НДФЛ, в случае не превышения суммы, предусмотренной нормами абз. 1 подпункта 169.4.1 НК (в 2013 году - 1610 грн.).
Обращаем внимание, что при возврате предприятием физическому лицу его доли в уставном капитале, ООО не является налоговым агентом, ведь в соответствии с нормами подпункта 170.2.1 НК учет общего финансового результата операций с инвестиционными активами ведется налогоплательщиком самостоятельно. Однако, несмотря на это, ООО должно отразить указанные суммы дохода, полученные физлицом, в налоговом расчете по форме № 1ДФ с признаком дохода 112.
Исключение установлено лишь нормами подпункта 170.2.9 НК для случаев, когда физическое лицо осуществляет операции с инвестиционными активами с использованием услуг профессионального торговца ценными бумагами, включая банк. В этом случае налоговым агентом физического лица выступает такой профессиональный торговец.
Отчуждение участником своей доли (части) в уставном капитале
Следует отметить, что альтернативой выхода участника из ООО является отчуждение участником своей доли (части) в уставном капитале. Для ООО будет лучше, если участник уступит свою долю. Это значит, что размер уставного капитала не изменяется, а изменяются только участники (о чем свидетельствуют нормы статьи 53 Закона № 1576). Участник ООО имеет право продать или иным образом уступить свою долю (ее часть) в уставном капитале одному или нескольким участникам этого общества.
Порядок уступки доли (ее части) в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью предусмотрен нормами статей 147 ГК и 53 Закона № 1576. В соответствии с указанными выше нормами статей участник ООО имеет право продать или иным образом уступить свою долю (ее часть) в уставном капитале одному или нескольким участникам этого общества. Отчуждение участником своей доли (ее части) третьим лицам допускается, если иное не установлено уставом общества. Участники общества пользуются преимущественным правом покупки доли участника пропорционально размеру своих долей, если уставом общества или договоренностью между участниками не установлен иной порядок осуществления этого права.
Нормы Закона допускают также возможность приобретения доли участника самим ООО (например, если вопрос с кандидатурой нового участника еще не решен). При этом оно обязано реализовать ее другим участникам либо третьим лицам в течение срока, не превышающего одного года, или уменьшить свой уставной капитал.
При передаче доли от одного участника к другому переход права собственности на имущество оформляется документом согласно с требованиями главы 24 ГК «Приобретение права собственности», а именно: это может быть договор купли-продажи, мены, дарения, или заявление участника об уступке своей доли уставного капитала в пользу другого лица.
Преимуществами данного способа являются:
• заключая договор купли-продажи доли в уставном капитале, участнику предоставляется больше гарантий в плане получения оплаты за отчуждение своей доли в капитале.
• за отчуждение доли устанавливается договорная цена, что позволяет участникам быстро и взаимовыгодно произвести расчеты между собой, в отличие от выплаты участнику стоимости части имущества.
Участник, выбывающий из состава участников путем отступления своей доли в пользу третьего лица, стоимость корпоративных прав устанавливает самостоятельно, независимо от номинальной стоимости его доли в уставном капитале предприятия. Стоимость корпоративных прав и дата расчетов между выбывающим участником (продавцом) и входящим в состав учредителей (покупателем) также устанавливается в договоре по договоренности между ними.
Елена Иванова, сертифицированный аудитор специально для "Бухгалтер 911"
